Introducción
El pasado 4 de junio entró en vigor la Orden ministerial por la que se aprueba el modelo de declaración tributaria especial (modelo 750 y 750D) y se establecen medidas complementarias para llevar a cabo la regularización tributaria, la denominada amnistía fiscal.
Plazo de aplicación
En el momento en el que se aprobó la amnistía fiscal se estableció como fecha tope de la declaración e ingreso el día 30 de noviembre de 2012. Teniendo en cuenta que el modelo de declaración y las instrucciones correspondientes se acaban de aprobar, el plazo efectivo para la regularización se ha acortado considerablemente, ya que no superará los seis meses.
Por otro lado, el Gobierno ya ha hecho circular las medidas que pretende aprobar de lucha contra el fraude, con la idea de que a 1 de enero de 2013 sean ya aplicables. Aunque no es este el momento de analizar estas medidas, si que conviene indicar que hay algunas previsiones sancionadoras realmente elevadas, lo que da idea de la intención del Gobierno de perseguir a quien no aproveche la oportunidad que ahora se brinda para regularizar la situación tributaria.
Impuestos a los que afecta
Los destinatarios de la amnistía fiscal son los contribuyentes de
- IRPF
- IRNR
- Impuesto sobre Sociedades
Por tanto, quedan fuera del ámbito de ésta los contribuyentes de otros impuestos directos, como el Impuesto sobre el Patrimonio o el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, así como los de los impuestos indirectos, situación que parece que no va a cambiar.
Para todos los impuestos excluidos cabría entender que la intención del Gobierno es que quien quiera regularizar lo haga mediante el mecanismo ordinario de las autoliquidaciones voluntarias realizadas fuera de plazo.
Rentas que pueden regularizarse
Podrán ser objeto de la regularización fiscal todas las rentas sujetas a los impuestos indicados en al apartado anterior, obtenidas por los contribuyentes antes del 31 de diciembre de 2010. Es decir, quedarán fuera de la amnistía fiscal todas aquellas rentas que correspondan al período 2011 y posteriores.
Se recurre a la figura de la ganancia patrimonial no justificada para identificar las rentas no declaradas que pueden acogerse a la regularización y se hace porque a través de esta figura se obliga al interesado a probar que en una fecha determinada, el 31 de diciembre de 2010, tenía el dinero inicialmente ocultado debidamente concretado en un bien o un derecho. Así, al poder concretar ese bien o derecho en una fecha determinada, se asegura la Administración de que no se regularicen rentas generadas en fechas posteriores a la señalada.
Los bienes y derechos que pueden acogerse a la amnistía fiscal son los siguientes:
- Bienes inmuebles
- Bienes y derechos afectos a actividades económicas, excepto inmuebles
- Depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo, cuentas financieras y otros tipos de imposiciones en cuentas
- Valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios
- Valores representativos de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad
- Efectivo
- Restantes bienes y derechos
La información que hay que suministrar a la AEAT consiste en el porcentaje de titularidad que se posee en el bien o derecho, la identificación del mismo y el país en el que se ubica el bien o derecho.
Resulta sorprendente la inclusión en esta lista del dinero en efectivo, ya que cuando se aprobó la amnistía fiscal éste no se incluía. Pues bien, se presume que cuando ese dinero en efectivo se haya depositado en una cuenta cuya titularidad corresponda al declarante, abierta en una entidad de crédito residente en España, en otro Estado de la Unión Europea, o en un Estado del Espacio Económico Europeo, con carácter previo a la regularización tributaria, el titular lo es con anterioridad a 31 de diciembre de 2010 o a la fecha de finalización del último período impositivo cuyo plazo de declaración hubiera concluido antes de 31 de marzo de 2012.
Hay otras cuestiones importantes a comentar que, a modo enunciativo, son los siguientes:
- Se introduce la distinción entre “titularidad real” y “titularidad jurídica” de los bienes y derechos. Podemos pensar en figuras fiduciarias que operan en el extranjero si bien su titular real reside en España. En tal caso, se dará un plazo – hasta 31 de diciembre de 2013 – para levantar el velo y hacer que coincidan titularidad real y titularidad jurídica.
- No se permite incluir en la declaración bienes o derechos cuya titularidad se corresponda parcialmente con rentas declaradas.
- Con la finalidad de evitar que las mismas rentas gocen dos veces de la amnistía fiscal, no se pueden incluir en la declaración especial bienes o derechos que se hubieran transmitido y el importe de la transmisión se hubiera destinado a adquirir otro bien objeto de la declaración especial.
- La titularidad de los bienes o derechos, así como su fecha de adquisición, podrá acreditarse por cualquier medio de prueba admisible en Derecho.
Importe de la regularización
La cuantía a ingresar derivada de la amnistía fiscal resultará de la aplicación del tipo del 10 % sobre el importe o valor de adquisición de los bienes y derechos objeto de la declaración. La cuantía ingresada tendrá la consideración de cuota del IRPF, o del IRNR o del IS, según proceda, y sobre la misma no cabrá exigir sanciones, intereses ni recargos.
Ahora bien, lo que estas normas no dicen, ni podrían hacerlo, es si las consecuencias penales que pudieran derivarse de las conductas puestas de manifiesto con la amnistía fiscal se ven afectadas por la misma. Dicho de otro modo, el hecho de acogerse a esta amnistía no garantiza, al menos de acuerdo con el desarrollo normativo actual, quedar liberado de las consecuencias penales en el caso de que se pusiera de manifiesto alguna conducta perseguible penalmente, en especial de blanqueo de capitales.
Cabría pensar que, en lo que se refiere a los delitos contra la Hacienda Pública, el hecho de acogerse a la amnistía fiscal implicaría la exención de responsabilidad en el ámbito penal, al haber regularizado el contribuyente su situación tributaria de forma espontánea y antes de que la Hacienda Pública le notifique el inicio de actuaciones de comprobación y de que el Ministerio Fiscal o el Abogado del Estado interpongan querella o denuncia.
La situación dista mucho de estar despejada y, en última instancia, la incertidumbre que rodea a esta cuestión puede llegar a suponer un serio obstáculo práctico para que algunos interesados en la regularización no se decidan a aprovecharla por temor a posibles consecuencias penales.
Procedimiento a seguir
El cauce de regularización es, en exclusiva, la vía telemática.
Queda, sin embargo, por aclarar qué sucede si la Administración decide que el contribuyente, tras la oportuna comprobación administrativa, no tiene derecho a acogerse a la regularización fiscal por no cumplir algún requisito. Al haber autoliquidado por su cuenta podría considerarse que, a lo sumo, si no le corresponde la vía de la amnistía fiscal, a donde habría que remitirle es a la autoliquidación extemporánea voluntaria que regula la Ley General Tributaria y nunca aprovechar sus manifestaciones para abrirle una inspección, sancionarle y, en su caso, llevarlo, incluso, a delito fiscal.